CUM „SCAP” DE STOCURILE GREU VANDABILE

Practica de zi cu zi a demonstrat, din nefericire, că pot exista multe cazuri în care firmele se confruntă cu situația unor stocuri de marfă greu vandabile în condiții normale de piață, așa numitele “stocuri fără mișcare”. Această stare de fapt are cauze multiple: fie aprovizionări de produse la prețuri necompetitive, fie aprovizionări de produse a căror cerere se reduce ulterior ca urmare a condițiilor generale de piață, fie aprovizionări de produse în cazul cărora intervine uzura morală ca efect al apariției unui model nou etc.

Citiți și: Argeș. A vrut să se îmbogățească, dar nu i-a ieșit ,,pasența”

În mod evident, în toate aceste situații voi fi nevoit să “lichidizez” respectivul stoc de marfă, în vederea îmbunătățirii parametrilor de lichiditate ai firmei și de reducere a costurilor pe care le generează depozitarea și manipularea acestora. Creșterea vitezei de rotație a stocurilor – în condițiile în care creditul furnizor și cel bancar sunt tot mai costisitoare și mai greu accesibile – cred că este o prioritate pentru managementul oricărei firme. Ca o consecință logică, apare întrebarea firească dacă pot vinde acele stocuri la o valoarea inferioară celei de intrare/de aprovizionare a acestora și care sunt limitele deductibilității fiscale, atât la nivelul impozitului pe profit, cât și al TVA.

Concret, ne interesează care sunt incidențele fiscale în situația în care am aprovizionat 10 buc. din produsul X la prețul unitar de 100 de lei fără TVA, dar ulterior piața nu-mi permite să le comercializez/vând la mai mult de 80 de lei fără TVA/buc.

Citiți și: (VIDEO) TUPEU ÎN PASAJUL GRIVIŢEI

Deși procedura de vânzare sub costul de achiziţie/de producţie (după caz) nu este una permisă în mod uzual ca modalitate generică de derulare a activității economice, acest fapt este totuși posibil, în măsura în care putem justifica încadrarea în una dintre situațiile reglementate la art.16 și 17 din OUG nr. 99/2000, republicată, cu modificările și completările ulterioare. Altfel spus, pentru a putea vinde sub costuri se impune îndeplinirea unei cerințe de natură formală, care constă în adoptarea unei proceduri care să justifice pe fond necesitatea acestei vânzări sub costuri.

Referitor la implicațiile fiscale la nivelul impozitului pe profit, reținem că – deși s-a eliminat din cuprinsul Codului Fiscal prevederea expresă că vânzarea sub costurile de achiziţie/de producţie este o cheltuială nedeductibilă fiscal – diferența dintre costul de achiziție/de producție (în cazul nostru, 100 de lei fără TVA/buc.) și prețul de vânzare (mai mic, respectiv de 80 de lei fără TVA/buc.) nu devine, în mod automat, o cheltuială deductibilă fiscal din baza impozabilă a profitului, ci doar în condiţiile existenţei unui set minim de documente care să justifice acest fapt, conform celor descrise în paragraful anterior. De altfel, chiar actul normativ la care am făcut trimitere şi normele metodologice date în aplicare introduc o procedură obligatorie de urmat, în funcţie de ce tip/procedură de vânzare sub costuri se identifică de către societate ca fiind operabilă pentru fiecare caz în parte.

În aceste condiții, la scăderea din gestiune a mărfurilor întreaga sumă de 10 * 100 de lei devine deductibilă fiscal (prin înregistrarea contabilă corespunzătoare în contul contabil nr.607), inclusiv diferența de 20 de lei (respectiv 100 de lei – 80 de lei) dintre costul de achiziție și cel de vânzare, deoarece – în urma vânzării – se obțin venituri impozabile în sumă de 10 * 80 de lei (înregistrate în mod corespunzător în contul contabil nr.707). Ca şi bază legală efectivă a deductibilităţii fiscale integrale, ne raportăm la prevederile art.21 alin.(1) Cod Fiscal şi art.80 din OUG nr.99/2000, republicată.

În contextul acestei analize, trebuie să avem în vedere și practica organelor fiscale, care – prevalându-se de prerogativele conferite de art.11 Cod Fiscal – pot proceda la retratarea fiscală și, implicit, la recalificarea veniturilor astfel obținute (și asta nu numai în cazul persoanelor afiliate). Pentru a diminua riscul fiscal al reîncadrării tranzacțiilor – justificat de organele fiscale ca necesar pentru a reflecta conţinutul/substanța economică a tranzacțiilor – trebuie ca agentul economic să întocmească o documentație prin care să argumenteze că a realizat venitul maxim posibil în condiţiile date, iar tranzacţia a fost efectuată la preţul real al pieţei. Altfel spus, în practică organele fiscale pot accepta că prețul de tranzacționare este sub cel unitar de 100 de lei, dar pot proceda la recalificarea veniturilor realizate, argumentând că prețul real unitar de piață era nu de 80 de lei, ci de 90 de lei – în mod evident, cu efect fiscal în creșterea bazei impozabile a profitului cu suma de 10 * 10 lei (respectiv 90 de lei – 80 de lei). Tocmai din acest motiv este foarte important ca agentul economic să probeze valoarea reală de piață ca fiind de 80 de lei (prin rapoarte de evaluare, studii comparative de piață, corespondență pe e-mail etc.)

Referitor la implicațiile fiscale la nivelul taxei pe valoarea adăugată, TVA – ul dedus iniţial (inclusiv prin mecanismul taxării inverse, în cazul unor achiziţii intracomunitare) nu se ajustează, chiar dacă TVA – ul colectat la vânzarea ulterioară (aplicat la baza impozabilă de 80 de lei) este mai mic decât cel dedus iniţial la aprovizionare (aplicat la baza impozabilă de 100 de lei). De altfel, exercitarea dreptului de deducere a taxei este condiționată de îndeplinirea unor cerințe formale (respectiv deținerea unui înscris care are calitatea de document justificativ, conform art.155 alin.(19) Cod Fiscal) și a unora de fond (derularea ulterioară de operațiuni taxabile, conform art.145 alin.(2) lit.a Cod Fiscal). În susținerea acestei concluzii putem invoca și prevederile corelative ale art.138 şi art.148 Cod Fiscal, referitoare la ajustarea taxei deductibile în cazul achiziţiilor de servicii şi bunuri și în special normele metodologice date în aplicarea art.148 Cod Fiscal, care fac trimitere exclusiv la caracterul taxabil al operaţiunilor derulate.

De altfel, în susținerea celor menționate în cele două paragrafe anterioare putem invoca și Hotărârea Curţii de Justiţie Europeană emisă în cauza C-412/03 Hotel Scandic, din cuprinsul căreia reţinem, pe fond, că se acordă dreptul integral de deducere al TVA pentru achiziţiile de bunuri efectuate, chiar dacă acestea sunt revândute ulterior sub preţul/costul de achiziţie.

În condițiile în care stocul respectiv de marfă nu este vandabil și se ia decizia distrugerii acestuia, deosebire esențială – din punct de vedere al tratamentului fiscal – apare la nivelul impozitului pe profit; în acest caz, cheltuielile aferente scăderii din gestiune privind stocul în cauză sunt nedeductibile fiscal la determinarea profitului impozabil, prin raportare la reglementările art. 21 alin. (4) lit. c) din Codul Fiscal.

Pe de altă parte, din punct de vedere al TVA, potrivit art. 128 alin. (8) Cod Fiscal, nu constituie livrare bunurile scăzute din gestiune ca urmare a degradării stocurilor, în condiţiile stabilite în norme. În aceste condiții normele stabilesc (în principal) ca fiind necesară îndeplinirea următoarelor condiţii:

a)Bunurile nu sunt imputabile

b)Degradarea calitativă a bunurilor este ca urmare a unor cauze obiective și dovedite cu documente

c)Se face dovada că bunurile au fost distruse. Bunurile trebuie să fie dezmembrate/distruse prin unităţi autorizate şi să existe documente care să ateste că acestea nu se mai întorc în circuitul economic. În aceste condiții prevederile de la art. 145 alin. (3) Cod Fiscal dau dreptul de deducere a TVA la achiziţia efectuată, inclusiv pentru activităţile economice reglementate la art. 128 alin. (8) din Codul Fiscal.

Totuşi, lucrurile nu trebuie înţelese simplist. În cazul în care condiţiile anterior menţionate nu sunt îndeplinite în mod cumulativ, se consideră că operaţiunea reprezintă o livrare către sine, pentru care societatea are obligaţia să emită o autofactură, conform art. 155 alin. (2) Cod Fiscal si pct. 70 din Titlul VI al Normelor metodologice de aplicare a Codului Fiscal. Informaţiile din factura emisă prin autofacturare se preiau în jurnalele pentru vânzări şi, în mod corespunzător, în decontul de taxă prevazut la art. 156 indice 2 Cod Fiscal, ca şi taxă colectată. Nu în ultimul rând, se vor avea în vedere și modificările aduse prin O.G. nr.15/2012 și H.G. nr.1071/2012 (aplicabile din 2013), conform cărora, în esență, nu se mai analizează obligația de colectare a TVA la declasare, ci numai obligația de ajustare a taxei dedusă la achiziție, conform art. 148 sau art.149 Cod Fiscal.

Dacă declasarea stocului are la baza raționamentului uzura morală a bunurilor, acest fapt nu este recunoscut de autoritatea fiscală, iar procedura de a nu ajusta TVA (respectiv, de a nu colecta TVA la stocul declasat) conduce la un risc major de divergenţe de opinie cu autoritatea fiscală. (Sursa: Revista Business Woman)